НАЛОГОВОЕ ПРОИЗВОДСТВО - это установленная законодательством совокупность способов, средств, технических приемов, методов и методик, с помощью которых налогоплательщик исполняет свою обязанность.
Данное понятие следует рассматривать в первую очередь как налогово-правовое определение, поэтому в юридическом смысле налоговое производство — это установленная законодательством совокупность приемов и методик, определяющих порядок исполнения юридических обязательств субъектов налоговых отношений.
По мнению С Г Пепеляева, «Главный ориентир юриста при исследовании им общих проблем налогообложения или разработке конкретных вопросов техники налогообложения — защита права собственности, поддержание баланса интересов налогоплательщика и общества». С этих позиций налоговое производство можно воспринимать и как категорию административно-правового регулирования налогового правоотношения. Тогда предметом изучения являются не только элементы налога (объект, льготы и т. д.), но и полномочия налоговых администраций определять объект, предоставлять льготы и т. д.
Информационное обеспечение.Основными источниками для исчисления налоговых платежей служат данные бухгалтерского и налогового учета. Поскольку система бухгалтерского учета не удовлетворяет в полной мере фискальным целям, в отечественной практике существуют три подхода к удовлетворению государства как пользователя информации об объектах налогообложения.
Первый подход предусматривает, что различные налоговые показатели формируются и исчисляются лишь посредством данных бухгалтерского учета. Здесь речь идет о так называемом бухгалтерском налоговом учете. Примером может служить налог на имущество организаций, инструкция по исчислению которого содержит перечень счетов бухгалтерского учета, остатки по которым формируют налоговую базу. Однако для выполнения тех или иных задач налогообложения одних только данных бухгалтерского учета недостаточно Этим объясняется последующее употребление в российском законодательстве словосочетания «для целей налогообложения».
Второй подход предполагает формирование показателей налогового учета путем корректировки бухгалтерских данных. В этом случае различные налоговые показатели формируются и исчисляются посредством данных бухгалтерского учета, но с использованием определенных методов для целей налогообложения. В рамках такого смешанного налогового учета можно выделить несколько особых приемов и способов:
а) установление специальных учетно-налоговых показателей (например, валовая прибыль, налоговая себестоимость);
б) определение метода формирования налогооблагаемой базы;
в) установление налогового дисконта;
г) определение налогового периода;
д) введение специальной налоговой документации.
Вместе с тем по мере развития налоговой системы ее информационное обеспечение постоянно развивается и совершенствуется. А учитывая наличие расхождений в бухгалтерском учете по сравнению с тем, что принимается для целей налогообложения, в законодательство может быть введен обособленный учет по отдельным налогам.
Третий подход (современный) предполагает расчет налоговой базы по правилам налогового учета, отличным от правил и процедур бухгалтерского учета. Речь уже идет об абсолютном налоговом учете. Так, с 1 января 2002 г. законодательством введен новый порядок такого учета, являющегося основой по исчислению налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Налоговый учет организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности норм и правил, изложенных в гл. 25 НК «Налог на прибыль организаций».
Таким образом, в настоящее время принципиально важным является официальное признание налогового учета, при котором показатели, связанные с исчислением облагаемой базы, формируются по особым правилам, без участия ряда показателей системного бухгалтерского учета.
Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов; его назначение — обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль. При этом законодатель предусмотрел случай, когда в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы (налогооблагаемой прибыли). Будучи в такой ситуации, налогоплательщик вправе восполнить недостающие данные, формируя для этого дополнительные реквизиты либо самостоятельные регистры налогового учета. Более того, эта правовая норма усиливается тем, что налоговые и иные органы не могут устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (ст. 313 НК)
Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения. Этот порядок должен быть утвержден соответствующим приказом или распоряжением руководителя организации. Решения об осуществлении новых видов деятельности, а также о любых изменениях порядка учета отдельных хозяйственных операций и объектов в целях налогообложения должны отражаться в этой учетной политике и применяться налогоплательщиком с начала нового налогового периода.
Документирование налогового производства. Различают следующие группы налоговых документов:
-
отчетно-расчетная документация (налоговые расчеты, налоговые декларации, расчетные ведомости по налогам);
-
сопутствующая налоговая документация (расчеты стоимости имущества, справка об авансовых взносах, специальное извещение о сделках);
-
учетно-налоговые регистры (налоговая карточка физического лица, книга учета доходов и расходов, форма учета доходов и расходов постоянного представительства);
-
извещения (извещения на уплату налога на доходы физических лиц, налога на имущество, земельного налога).
Особое место в составе налоговой документации отведено налоговой декларации, которая представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налогов. Общий порядок представления деклараций и правила внесения в них дополнений и изменений определены ст. 80-81 НК.
В состав документации налогового учета по налогу на прибыль включены:
-
первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
-
аналитические регистры налогового учета;
-
расчет налоговой базы.
При этом данные налогового учета должны отражать:
-
порядок формирования суммы доходов и расходов;
-
порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
-
сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
-
порядок формирования сумм создаваемых резервов;
-
сумму задолженности по расчетам с бюджетом налога на прибыль.
Таким образом, можно считать, что произошло коренное изменение правил ведения бухгалтерского учета хозяйствующими субъектами, усложнились его взаимосвязи с налоговым учетом. Кроме того, начиная с отчетности за 2003 г., введен в действие новый стандарт бухгалтерского учета — ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
Согласно этому стандарту, на счетах отдельными бухгалтерскими проводками отражается сумма налога на прибыль организаций, которая исчислена в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и суммы, ее корректирующие. ПБУ 18/02 вводит правило, согласно которому на счетах отдельными бухгалтерскими проводками отражаются: а) сумма налога на прибыль, исчисленная по методике бухгалтерской учета; б) суммы, корректирующие эту прибыль. Для этого вводятся новые объекты бухгалтерского учета, а именно: постоянные налоговые обязательства, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство. Эти объекты формируют информацию о влиянии разниц в связи с различиями в оценке активов и обязательств, времени признания доходов и расходов в целях бухгалтерского и налогового учета. Поэтому новый стандарт требует изменения учетной политики организации, поскольку затрагивает рабочий План счетов и систему аналитического учета.
Тем самым этот стандарт нормативно закрепляет право пользователей на информацию о причинах, размерах и характере влияния отклонений в сумме налога на прибыль, исчисленного по правилам бухгалтерского учета и по налоговому законодательству. Теперь пользователи бухгалтерской отчетности могут понять и оценить расхождения между суммами налога на прибыль, исчислений ми по различным правилам системного бухгалтерского и внесистемного налогового учета. По сути, исполнение требований ПБУ 18/02 призвано обеспечить наглядность и прозрачность при формировании информации о расчетах по налогу на прибыль, вводит контрольный элемент для исчисления правильности налога на прибыль
