Проверка учета затрат – это самый трудоемкий, ответственный участок работы контролера. Он требует досконального знания законодательства, особенностей отрасли или вида деятельности контролируемого субъекта. Целью проверки учета затрат на производство является установление обоснованности и полноты включения тех или иных расходов в состав затрат на производство.
Проверка учета затрат начинается с применения метода анализа организационных, технологических особенностей предприятия, ресурсов и масштабов деятельности.
При проведении проверки исследуют соответствие учета затрат порядку, изложенному в учетной политике организации, и в целом, порядку, установленному законодательством методом прослеживания. В ходе проверки определяют правильность оценки списываемых в затраты ресурсов, правильность начисления износа по основным средствам, нематериальным активам, правильность отнесения затрат к отчетным периодам. Особенное внимание уделяют нормируемым затратам. Так, проверяют порядок отнесения на затраты производства представительских расходов, командировочных расходов, расходов на рекламу, проценты по кредиту и т. д. Также проверяют порядок отнесения на затраты расходов, на погашение которых создавались специальные фонды. Проверяются методы учета затрат, применяемые в организации, распределение по группам, правильность списания в затраты расходов на тару и упаковку, правильность списания на затраты недостач, потерь, брака. Также необходимо отследить, не включаются ли в затраты выплаты работникам, финансируемые из средств специальных фондов и чистой прибыли.
При проверке отчислений на социальные нужды необходимо отследить правильность начисления обязательных платежей в различные фонды согласно действующему законодательству.
Проверка начисления износа должна подтвердить правильность включения расходов по амортизации объектов в состав затрат, соблюдение порядка начисления износа. Необходимо изучить затраты, относящиеся к категории прочих, с целью выявления нарушений и искажений. Здесь могут учитываться расходы за пользование кредитами, расходы по охране, по привлечению специалистов, арендная плата, услуги связи, банков, кадровых агентств, расходы на рекламу, представительские расходы и т. д. Здесь особенно тщательно изучают обоснованность включения расходов в затраты. Проверяют правильность учета затрат по видам производства, проверяют регистры синтетического и аналитического, а также налогового учета, Главную книгу, отчетность, бухгалтерские справки, первичные документы.
Основные нарушения, выявляемые в ходе проверки учета затрат:
1) неправильное документальное оформление списания расходов в затраты производства;
2) слабая система внутреннего контроля учета затрат;
3) несоблюдение графика документооборота;
4) непроведение инвентаризации незавершенного производства;
5) отсутствие контроля смет общепроизводственных расходов;
6) несоблюдение в течение отчетного периода установленного порядка распределения расходов;
7) нерегулярная сверка данных аналитического и синтетического учета затрат;
8) отнесение расходов по капитальным вложениям в состав затрат на производство и другие нарушения. Нарушения, перечисленные выше, выявляются при использовании методов анализа, сверки, сопоставления, прослеживания, арифметического пересчета, выборочной и сплошной проверки данных, тестирования, инвентаризации и т. д. Следует помнить, что от результатов проверки учета затрат зависит не только подтверждение достоверности бухгалтерского учета и отчетности, но и правильность расчета налога на прибыль. А ошибки в налоговом учете могут обернуться финансовыми потерями и санкциями в виде штрафов, пеней.
Калькуляция - это определение себестоимости единицы отдельных видов продукции или всей товарной продукции. Калькуляция как способ группировки затрат относительно конкретной единицы продукции дает возможность отследить каждую составляющую себестоимости продукции (работ, услуг) на любом уровне производственного процесса. Таким образом, важной составляющей аудита затрат является проверка правильности калькулирования, то есть определения себестоимости единицы продукции.
Аудитору следует знать, что по статьям расходов затраты группируются в зависимости от места и цели их возникновения и относятся на каждый вид изделия прямым или косвенным методом. Состав расходов в каждой отрасли экономики различен и определяется соответствующими отраслевыми (или межотраслевыми) инструкциями и методическими рекомендациями.
При проверке калькулирования себестоимости продукции аудитор устанавливает правильность:
• классификации затрат на производство продукции;
• учета и списания (распределения) затрат по статьям калькуляции;
• определения потерь от брака и потерь от простоев;
• определения незавершенного производства;
• распределения косвенных расходов;
• применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;
• составления бухгалтерских записей по учету затрат на производство;
• ведения синтетического и аналитического сводного учета затрат на производство;
• а также соответствие записей аналитического и синтетического учета по счетам затрат записям в главной книге и балансе.
Калькулирование себестоимости продукции осуществляется различными методами. В отраслях промышленности применяют следующие методы калькулирования продукции: простой, нормативный, позаказный и попередельный.
Одна из задач аудиторской проверки - подтверждение обоснованности выбранного метода калькулирования.
По способу отнесения на производство затраты делятся на прямые, которые непосредственно относятся на данный вид продукции, и косвенные, связанные с производством многих изделий одновременно.
Косвенные затраты являются многоэлементными и распределяются между отдельными видами продукции пропорционально какому-либо показателю, устанавливаемому в приказе об учетной политике. Исходя из отраслевой специфики, организация самостоятельно определяет метод распределения косвенных расходов пропорционально:
• основной заработной плате рабочих основного производства;
• сметным (нормативным) ставкам на содержание и эксплуатацию оборудования;
• массе и объему продукции;
• количеству отработанных рабочими человеко-часов;
• количеству машино-часов оборудования.
Задача аудитора - подтвердить правильность применяемого метода распределения косвенных расходов, закрепленного в приказе об учетной политике.
В аудиторской практике часто встречается ситуация, когда организация, осуществляющая несколько видов деятельности (выпускающая различную продукцию), не распределяет косвенные расходы между ними. В этом случае происходит искажение себестоимости различных видов продукции, скрываются реальные финансовые результаты.
При проверке калькулирования себестоимости готовой продукции (работ, услуг) аудитор обращает внимание на незавершенное производство. Так как себестоимость готовой продукции рассчитывается по следующей формуле:
Себестоимость продукции (работ, услуг) = Незавершенное производство на начало периода + Затраты, произведенные за период - Незавершенное производство на конец периода
К незавершенному производству относится продукция, не прошедшая всех стадий производственного процесса, а также неукомплектованные изделия, не прошедшие испытаний и технической приемки.
Существуют различные способы оценки незавершенного производства: фактическое взвешивание, штучный учет, объемное измерение, условный пересчет и другие. В массовом или серийном производстве остатки незавершенного производства на конец отчетного периода оцениваются по нормативной или плановой производственной себестоимости (полной или неполной), по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Методы оценки незавершенного производства определяются в приказе об учетной политике организации.
Одним из важных направлений аудита затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции является формирование мнения о достоверности оценки незавершенного производства.
В процессе аудиторской проверки незавершенного производства следует изучить следующие вопросы:
• состояние учета;
• своевременность и правильность инвентаризации;
• достоверность отражения результатов инвентаризации;
• соблюдение установленных норм незавершенного производства (если они утверждены в организации) и правильность его оценки.
Аудиторская практика показывает, что инвентаризация незавершенного производства зачастую проходит нерегулярно и некачественно, ее результаты не отражаются в бухгалтерском учете. Это приводит к необоснованному завышению себестоимости, отсутствию контроля за сохранностью материальных ценностей.
Если в процессе хозяйственной деятельности организации имели место случаи прекращения изготовления ранее начатых заказов, аудитор должен проверить, как использовались оставшиеся ценности, как определены и отражены в бухгалтерском учете потери по аннулированным заказам. Отметим, что затраты по аннулированным производственным заказам включаются в состав внереализационных расходов.
В заключение проверки затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции аудитор делает вывод о существенности ошибок и их влиянии на достоверность отчетности.
