Недостача - это неполное наличие материальных и денежных средств, выявленное в результате контроля, ревизии, инвентаризации. Недостача какого-либо имущества учреждения является одним из видов ущерба, причиненного (нанесенного) учреждению. Как в бухгалтерском учете казенных, бюджетных и автономных образовательных учреждений учитываются расчеты по недостачам? В чем особенность списания недостач, возникших в пределах и сверх норм естественной убыли? Как отразить операции по отнесению сумм недостач за счет виновных лиц? Как определить стоимость имущества, по которому выявлена недостача? Ответы на эти и другие вопросы - в статье.
В соответствии с п. 220 Инструкции N 157н <1> для учета расчетов по суммам выявленных недостач предназначен счет 209 00 "Расчеты по ущербу имуществу".
--------------------------------
<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.
Аналитический учет по данному счету ведется в Карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) в разрезе лиц, ответственных за возмещение причиненного ущерба (виновных лиц), виду имущества и (или) сумм ущерба.
Группировка расчетов по ущербу имуществу, причиненного недостачами, осуществляется по группам поступлений, возмещаемых за причиненный ущерб имуществу по аналитическим группам синтетического счета объекта учета:
а) 70 "Расчеты по ущербу нефинансовым активам". Расчеты по ущербу имуществу учитываются на счете 109 70 в разрезе следующих аналитических кодов вида синтетического счета нефинансовых активов:
- 1 "Расчеты по ущербу основным средствам";
- 2 "Расчеты по ущербу нематериальным активам";
- 3 "Расчеты по ущербу непроизведенным активам";
- 4 "Расчеты по ущербу материальным запасам";
б) 80 "Расчеты по прочему ущербу". Расчеты по ущербу имуществу учитываются на счете 109 80 в разрезе следующих аналитических кодов вида синтетического счета финансовых активов:
- 1 "Расчеты по недостачам денежных средств";
- 2 "Расчеты по недостачам иных финансовых активов".
Учитывая вышесказанное, приведем таблицу счетов, применяемых государственными (муниципальными) учреждениями в соответствии с:
- Инструкцией по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н (далее - Инструкция N 162н). Применяется казенными учреждениями и бюджетными учреждениями, являющимися получателями бюджетных средств (далее - казенные учреждения);
- Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н). Применяется бюджетными учреждениями, в отношении которых принято решение о предоставлении субсидий из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (далее - бюджетные учреждения);
- Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н (далее - Инструкция N 183н). Применяется автономными учреждениями.
Операции по счету 0 209 00 000 отражаются в журнале операций расчетов с дебиторами по доходам.
Определение размера ущерба
При определении размера ущерба, причиненного недостачами, следует исходить из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 220 Инструкции N 157н).
Данные о рыночной стоимости актива должны быть подтверждены документально, а если это невозможно - экспертным путем.
При определении рыночной стоимости комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, используются (п. 25 Инструкции N 157н):
- данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;
- сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;
- экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) активов.
Согласно ст. 246 ТК РФ размер ущерба, причиненного работодателю недостачей, не может быть ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества.
Недостача денежных средств
Как правило, недостача денежных средств выявляется в ходе проведения ревизии кассы учреждения.
Ревизия (инвентаризация) кассы, согласно п. 3.39 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств <2>, проводится в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40 и доведенным Письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 N 18.
--------------------------------
<2> Утверждены Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.
В соответствии с п. 37 указанного Порядка в сроки, установленные руководителем учреждения, а также при смене кассиров проводится внезапная ревизия кассы с полным полистным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе. Остаток денежной наличности в кассе сверяется с данными учета по кассовой книге.
Для осуществления ревизии кассы приказом руководителя учреждения назначается комиссия, которая составляет акт. При обнаружении в кассе недостачи ценностей в акте указывается их сумма и обстоятельства возникновения.
Ответственность за недостачу денег в кассе несут кассиры, поскольку в отношении данных работников в обязательном порядке заключаются договоры о полной материальной ответственности (ст. ст. 243, 244ТК РФ).
Полная материальная ответственность работника состоит в его обязанности возмещать причиненный работодателю прямой действительный ущерб в полном размере. Причиненный ущерб может быть возмещен виновным кассиром добровольно или по решению суда. При этом в первом случае работник вправе самостоятельно внести недостающую сумму денежных средств либо такие средства удерживаются работодателем из заработной платы работника с учетом ограничений, установленных ст. ст. 137, 138 ТК РФ.
Операции по учету недостач денежных средств отражаются следующими бухгалтерскими записями:
