Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала предназначен пассивный балансовый счет 80. Записи по счету 80 производятся лишь при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения или уменьшения уставного капитала и только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации.
При проверке уставного капитала аудитору необходимо проанализировать следующее.
Размер сформированного уставного капитала, отраженный в уставе организации. Минимальный уставный капитал открытого АО должен составлять не менее 1000 МРОТ (на дату регистрации общества), а закрытого АО - не менее 100-кратной суммы МРОТ. Размер уставного капитала ООО должен быть не менее 100 МРОТ (на дату представления документов для государственной регистрации).
Размер уставного капитала, отраженный в учредительных документах и в бухгалтерском учете. Размер уставного капитала, заявленный в уставе общества, должен быть тождествен кредитовому остатку по счету 80 в главной книге и бухгалтерском балансе.
Документальное обоснование изменения уставного капитала. Размер уставного капитала должен увеличиваться или уменьшаться в соответствии с результатами рассмотрения итогов деятельности экономического субъекта за год и после перерегистрации учредительных документов с внесенными в них изменениями. Следовательно, решение об изменении уставного капитала должно быть подтверждено протоколом общего собрания участников, акционеров и изменениями в уставе.
Организация аналитического и синтетического учета операций по формированию и изменению уставного капитала. Аналитический учет по счету 80 должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций. Следовательно, в рабочем плане счетов целесообразно предусмотреть соответствующие аналитические счета.
При проверке синтетического учета тестируются соответствующие корреспонденции счетов.
После государственной регистрации экономического субъекта его уставный капитал в размере, предусмотренном учредительными документами, отражается в бухгалтерском учете записью:
Дебет 75, Кредит 80.
Формирование уставного капитала подтверждается проверкой расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал по дебету счетов материально-производственных запасов, вложений во внеоборотные активы, денежных средств и кредиту счета 75.
Уставный капитал АО не является постоянной величиной, он может изменяться. При изменении уставного капитала в бухгалтерском учете проверяются записи по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счетов 50, 51, 52, 55 на сумму приобретенных акций своего АО у акционеров. Уменьшение уставного капитала на номинальную стоимость акций (при аннулировании выкупленных акций) отражается в бухгалтерском учете записью:
Дебет 80, Кредит 81.
Правильность списания с бухгалтерского баланса убытка отчетного года проверяется по записям, сделанным по дебету счета 80 и кредиту счета 84 при доведении размера уставного капитала до величины чистых активов АО. Направление части нераспределенной прибыли, направленной на увеличение уставного капитала (по решению акционеров или учредителей), устанавливается при проверке записи:
Дебет 84, Кредит 80.
Уставный капитал может быть увеличен за счет средств добавочного капитала. Проверке подвергаются обороты по дебету счета 83 и кредиту счета 80.
Резервный капитал образуется в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и учредительными документами.
В АО создается резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5% его уставного капитала. Резервный фонд формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом АО. Сумма ежегодных отчислений предусматривается уставом, но не может быть менее 5% чистой прибыли. Резервный фонд предназначен для покрытия убытков АО, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия других средств. Резервный фонд не может быть использован для иных целей.
ООО может создавать резервный фонд и иные фонды в порядке и размерах, предусмотренных его уставом. Если в учредительных документах не предусмотрено создание резервного капитала, то организация не имеет права его создавать. Решение о распределении чистой прибыли, в том числе на формирование резервного капитала, должно подтверждаться протоколом общего собрания участников, акционеров.
Резервный капитал учитывается на одноименном счете 82. Обороты и сальдо этого счета позволяют контролировать состояние и движение резервного капитала.
В процессе аудита формирования и использования средств резервного капитала аудитор проверяет:
законность формирования резервного капитала;
суммы отчислений в резервный капитал;
организацию бухгалтерского учета состояния и движения резервного капитала.
При проверке отчислений в резервный капитал из прибыли инспектируются обороты по дебету счета 84 и кредиту счета 82. При использовании средств резервного капитала проверяются обороты: по дебету счета 82 и кредиту счета 84 в части сумм резервного капитала, направляемых на покрытие убытка организации за отчетный год; по дебету счета 82 и кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в части сумм, направляемых на погашение облигаций акционерного общества.
При аудите организации бухгалтерского учета состояния и движения резервного капитала контролируются типовые корреспонденции счетов.
Добавочный капитал в АО формируется за счет:
прироста стоимости внеоборотных активов по результатам их переоценки;
суммы разниц между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала АО (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость.
При проверке формирования и использования средств добавочного капитала анализируется счет 83.
Аудитору необходимо установить правильность:
формирования добавочного капитала в соответствии с уставом и учетной политикой;
использования средств добавочного капитала согласно решению общего собрания участников, акционеров;
ведения аналитического и синтетического учета по счету 83.
Кроме того, необходимо убедиться в том, что записи синтетического и аналитического учета по счету 83 соответствуют записям в главной книге, формах N 1 и N 3 бухгалтерской отчетности.
При аудите использования и организации бухгалтерского учета по счету 83 следует учесть, что суммы, отнесенные в кредит счета 83, как правило, не списываются. Дебетовые записи по этому счету могут иметь место в случаях: погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам переоценки, в корреспонденции со счетами 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств"; направления средств на увеличение уставного капитала в корреспонденции со счетами 75 или 80; распределения сумм между учредителями организации в корреспонденции со счетом 75.
Аналогичные процедуры используются при аудите наличия и движения сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. Аудитор может обратить внимание на формирование чистой прибыли (убытка), проанализировать причины изменения показателя в динамике, факторы, которые повлияли на формирование чистого убытка отчетного года или снижение чистой прибыли.
Для равномерного включения предстоящих расходов в затраты на производство и расходы на продажу законодательством предусмотрено создание резервов предстоящих расходов: на оплату отпусков работников, на выплату вознаграждения за выслугу лет, на ремонт основных средств, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и других резервов. Порядок образования и размеры резервов должны быть отражены в учетной политике организации. Необходимо проверить целевое использование этих резервов, соблюдение установленных в учетной политике сроков инвентаризации. Проверка осуществляется по данным смет, расчетов.
При аудите проверяются:
законность образования резерва в соответствии с учетной политикой;
фактические расходы, списанные за счет образованного резерва;
результаты инвентаризации образованных и использованных сумм резерва;
организация бухгалтерского учета по счету 96.
При создании резерва проверяются обороты по дебету счетов затрат и расходов на продажу и кредиту счета 96. При отражении фактических расходов, для покрытия которых ранее был образован резерв, тестируется запись:
Дебет 96, Кредит 23, 70 и пр.
Необходимо проверить соответствие бухгалтерских записей по счету 96 записям в главной книге и бухгалтерской отчетности.
